Особенности налогообложения иностранных юридических лиц - 28.10.1999

n Инструкция ГНС РФ № 34 от 16 июня 1995 г. «О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц» в частности предусматривает налогообложение доходов иностранных юридических лиц, не связанных с их деятельностью на территории РФ через постоянное представительство. Согласно требованиям данной Инструкции, налоговый агент при выплате дохода иностранному юридическому лицу должен удерживать сумму налога при каждом перечислении платежа и перечислять её в бюджет. 

Банк-резидент имеет корреспондентские счета в иностранной валюте в ряде банков США, Германии и других стран. Указанные банки-нерезиденты оказывают банку-резиденту следующие услуги:

— ведение счёта, в том числе дебетование счёта, кредитование счёта, ответы на запросы, авизо, переводы, подтверждение остатков на счёте;

— услуги по аккредитивам, в том числе авизование, приём документов, раскрытие аккредитивов, подтверждение гарантии, курьерские услуги на территории страны банка-нерезидента.

Учитывая вышеизложенное, просим ответить на следующие вопросы:

1. Подлежат ли налогообложению на территории РФ доходы банков-нерезидентов, если их деятельность осуществляется за пределами РФ?

2. Является ли деятельность банков-нерезидентов по оказанию вышеперечисленных услуг деятельностью, осуществляемой за пределами территории РФ?

1. В соответствии с п. 5.1. раздела 5 Инструкции Госналогслужбы России от 16.06.95 г. №34 «О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц», иностранные юридические лица, получающие доходы из источников, находящихся на территории РФ, подлежат обложению налогом на доходы у источника выплаты.

Согласно п. 5.1.11 той же Инструкции, к доходам из источников в РФ в частности относятся доходы за работы и любого рода услуги, выполненные и предоставленные иностранными юридическими лицами на территории РФ.

В связи с вышеизложенным, доходы за услуги, оказываемые банками-нерезидентами по счетам 072 «Корреспондентские счета у банков-нерезидентов в СКВ »Ностро« и 082 »Корреспондентские счета у банков-нерезидентов в иностранных валютах с ограниченной конверсией «Ностро» (с 01.01.98 г. — соответственно по счетам 30112 «Корреспондентские счета в банках-нерезидентах») банку-резиденту за рубежом, такие как ведение корреспондентских счетов, в том числе дебетование и кредитование корреспондентских счетов, ответы на запросы, авизо, переводы денежных средств за рубежом, подтверждение остатков на корреспондентских счетах, а также доходы банков-нерезидентов на территории страны банка-нерезидента в виде оказания услуг по аккредитивам, в том числе авизованию, приему документов, раскрытию аккредитивов, подтверждению гарантии, оказанию курьерских услуг не относятся к доходам иностранных юридических лиц от источников на территории РФ и не подлежат налогообложению у источника выплаты таких доходов согласно Инструкции Госналогслужбы России от 16.06.95 г.
№ 34 «О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц».

n Имеют ли право налоговые органы на принудительное взыскание доначисленных сумм налога с доходов иностранных юридических лиц от источников на территории РФ по отношениям, регилируемым законодательством РФ о налогах и сборах, возникшим до 01.01.99 г.?

Постановлением Конституционного Суда РФ от 17.12.96 г. № 20-п: «По делу о проверке конституционности п. 2 и 3 ч. 1 ст. 11 Закона РФ от 24.06.93 г. № 5238-1 »О федеральных органах налоговой полиции« положения п. 2 и 3 ч. 1 ст. 11 Закона РФ от 24.06.93 г. № 5238-1 »О федеральных органах налоговой полиции« признаны не соответствующими Конституции РФ в части права налоговых органов производить бесспорное взыскание с налогоплательщиков сумм штрафов и иных финансовых санкций в бюджеты всех уровней.

Вместе с тем, как ст. 13 Закона РФ от 27.12.91 г. № 2118-1 »Об основах налоговой системы в РФ«, так и ст. 7 Закона РСФСР от 21.03.91 г. № 943-1 »О Государственной налоговой службе РСФСР« устанавливают ответственность юридических лиц-налогоплательщиков.

Ответственность юридических лиц-налоговых агентов установлена Законом СССР от 14.06.90 г. »О налогах с предприятий, объединений и организаций«.

В соответствии с пунктом 2 статьи 38 Закона СССР от 14.06.90 г. »О налогах с предприятий, объединений и организаций«; »суммы налогов с доходов иностранных юридических лиц, не перечисленные в бюджет предприятиями, учреждениями и организациями, выплачивающими такие доходы, взыскиваются из средств, остающихся в распоряжении этих предприятий, учреждений и организаций, в бесспорном порядке, независимо от того, за какой период выплачен доход иностранному получателю«.

Ст. 4 Закона РСФСР от 24.10.90 г. № 263-1 »О действии актов органов Союза ССР на территории РСФСР« установлено, что акты органов СССР, изданные до принятия настоящего Закона, действуют на территории РСФСР, если они не приостановлены ВС РСФСР или Совмином РСФСР.

П. 2 Постановления ВС РФ от 27.12.91 г. № 2117-1 »О порядке введения в действие Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» установлено, что впредь до приведения законодательства РФ в соответствие с Законом РФ от 27.12.91 г. № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» акты законодательства бывшего СССР применяются в части, не противоречащей указанному Закону.

На основании вышеизложенного, указанная норма Закона СССР от 14.06.90 г. «О налогах с предприятий, объединений и организаций» подлежит применению на территории РФ как не приостановленная органом государственной власти РФ и не противоречащая Закону РФ от 27.12.91 г. № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций».

Кроме того, п. 19 Инструкции Минфина СССР от 12.06.81 г. № 121 «По применению Положения о взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей» устанавливается, что «сумма недоимки по платежам, причитающимся с предприятий, учреждений и организаций, взыскивается с них в бесспорном порядке по распоряжению органов взыскания».

Таким образом, налоговые органы имеют право на принудительное взыскание доначисленных сумм налога с доходов иностранных юридических лиц от источников на территории РФ по отношениям, регилируемым законодательством РФ о налогах и сборах, возникшим до 01.01.99 г.

n Допускается ли зачисление наличной иностранной валюты минуя кассу непосредственно на валютный счет представительства иностранного юридического лица в Екатеринбурге? Распространяется ли на нерезидентов, осуществляющих финансово-хозяйственную деятельность на территории г. Екатеринбурга, установленный ЦБ РФ порядок ведения кассовых операций (в том числе лимит кассы)?

В соответствии со ст. 9 Закона РФ от 09.10.92 г.
№ 3615-1 «О валютном регулировании и валютном контроле», ЦБ РФ является основным органом валютного регулирования в РФ, устанавливающим правила проведения нерезидентами в РФ операций с иностранной валютой и ценными бумагами в иностранной валюте. При этом сделки, заключенные в нарушение положений Закона РФ от 9 октября 92 г. № 3615-1, являются недействительными, и к ним применяются последствия признания недействительности сделок, установленные Гражданским кодексом РФ (ст. 3 Закона РФ от 09.10.92 г. № 3615-1).

Следует иметь в виду, что, согласно п. 4 р. IV Инструкции ЦБ РФ от 16.07.93 г. № 16 «О порядке открытия и ведения уполномоченными банками счетов нерезидентов в валюте РФ», представительства и филиалы нерезидентов обязаны соблюдать установленный для нерезидентов РФ порядок ведения кассовых операций на территории РФ (в том числе лимит кассы). П. 10 Письма ЦБРФ от 02.09.94 г. № 107 «Об уточнении порядка обращения наличной иностранной валюты на территории РФ» зачисление наличной иностранной валюты на валютные счета предприятий, учреждений, организаций-нерезидентов, открытых в уполномоченных банках РФ, не допускается, за исключением случаев, когда это прямо разрешено Центральным Банком России.

n Являлся ли до 1 января 1999 г. объектом налогообложения по сбору на нужды образовательных учреждений фонд заработной платы физических лиц-резидентов иностранных государств, осуществлявших трудовую деятельность в представительствах иностранных юридических лиц на территории г. Екатеринбурга?

В ч.1 ст.2 Областного закона от 17.10.94 г. № 5-03, «О сборе на нужды образовательных учреждений, взимаемом с юридических лиц» определены плательщики данного сбора, к которым относятся коммерческие и некоммерческие организации, филиалы и представительства юридических лиц, расположенные на территории Свердловской области.

Это означает, что любые коммерческие и некоммерческие организации, осуществляющие свою деятельность на территории Свердловской области, выступают в качестве плательщиков данного сбора, независимо от их постоянного местопребывания в том или ином государстве.

Согласно ст.3 указанного Областного закона от 17.10.94 г. № 5-03 объектом налогообложения является го-довой фонд заработной платы предприятий, учреждений, организаций, расположенных на территории Свердловской области.

Таким образом, в состав фонда заработной платы для целей налогообложения по сбору на нужды образовательных учреждений, взимаемом с иностранных юридических лиц, до 1 января 1999 г. также включалась и заработная плата физических лиц-резидентов иностранных государств.

n Имеет ли право представительство или филиал иностранного юридического лица, осуществляющего финансово-хозяйственную деятельность на территории г. Екатеринбурга, открывать в г. Екатеринбурге более одного текущего счета типа «И» (инвестиционный) в одном из уполномоченных банков города Екатеринбурга?

Нет, не имеет. В соответствии с п.п. 2.3 п. 2 р. II Инструкции ЦБ РФ от 16.07.93 г. №16 «О порядке открытия и ведения уполномоченными банками счетов нерезидентов в валюте РФ» представительства и филиалы организаций-нерезидентов имеют право открывать не более одного текущего счета типа «И» в одном из уполномоченных банков на территории РФ.

n Имеет ли право представительство или филиал иностранного юридического лица, осуществляющего финансово-хозяйственную деятельность на территории г. Екатеринбурга, открывать в г. Екатеринбурге более одного текущего счета типа «Т» (текущий) в одном из уполномоченных банков г. Екатеринбурга?

Нет, не имеет. В соответствии с п.п. 1.2 п. 1 р. II Инструкции ЦБ РФ от 16.07.93 г. №16 «О порядке открытия и ведения уполномоченными банками счетов нерезидентов в валюте РФ», представительства и филиалы организаций-нерезидентов имеют право открывать не более одного рублевого счета типа «Т» в одном из уполномоченных банков на территории г. Екатеринбурга.

n Просим разъяснить порядок применения на территории РФ п. 2 ст. 21 Договора между РФ и США об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 17.06.92 г., а именно в части, касающейся налогообложения движимого имущества иностранного лица, находящегося на территории г.Екатеринбурга и относящегося к постоянной базе для осуществления «независимой личной деятельности» иностранного лица на территории г.Екатеринбурга. Следует ли указанный порядок применять в отношении иностранных юридических лиц?

Термин «независимые личные услуги» для целей применения Договора между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 17 июня 1992 г. означает самостоятельную, не связанную с работой по найму, научную, литературную, артистическую, образовательную или преподавательскую деятельность физических лиц-резидентов США, а также независимую личную деятельность врачей, юристов, инженеров, архитекторов, стоматологов и бухгалтеров-резидентов США (п. 2 ст. 13 «Независимые личные услуги» Договора между РФ и США от 17.06.92 г.).

Термин «постоянная база» является продолжением концепции «постоянного представительства» в отношении физического лица, занимающегося предпринимательской деятельностью.

Поэтому положения п. 2 ст. 21 «Капитал» Договора между РФ и США от 17.06.92 г. в части, касающейся налогообложения движимого имущества, находящегося в собственности иностранного лица на территории РФ и относящегося к постоянной базе для целей осуществления независимой личной деятельности, применяются только в отношении физичеких лиц-резидентов США, осуществляющих предпринимательскую деятельность на территории РФ.

n Просим разъяснить, имеют ли право нерезиденты-иностранные юридические и физические лица открывать в уполномоченных банках на территории г. Екатеринбурга 2 и более валютных счета?

В соответствии с п.п. 1.2 п. 1 р. II, п.п. 2.3 п. 2 р. III Инструкции ЦБ РФ от 16.07.93 г. № 16 «О порядке открытия и ведения уполномоченными банками счетов нерезидентов в валюте РФ», нерезидентам запрещено иметь 2 и более текущих счета типа «Т» и инвестиционных счета типа «И» в уполномоченных банках на территории г. Екатеринбурга.

Порядок открытия счетов нерезидентов в валюте РФ установлен Инструкцией ЦБ РФ от 16.07.93 г. № 16 «О порядке открытия и ведения уполномоченными банками счетов нерезидентов в валюте РФ».

В соответствии с п.п.1.2 п.1 р. II, п.п. 2.3 п. 2 р. Ш указанной Инструкции от 16.07.93 г. № 16, на имя одного нерезидента может быть открыт только один рублевый счет типа «Т» (текущий) и типа «И» (инвестиционный) в одном из уполномоченных банков г.Екатеринбурга.

В соответствии со ст. 7 Закона РФ от 09.10.92 г. № 3615-1 «О валютном регулировании и валютном контроле», нерезиденты-юридические и физические лица могут иметь в уполномоченных банках г. Екатеринбурга счета в иностранной валюте, котируемой ЦБ РФ. Количество открываемых в иностранной валюте счетов на имя одного нерезидента действующим законодательством РФ не регламентировано.

n Предприятие приобрело при приватизации основные средства. Выкупная стоимость была ниже оценочной. Разница в цене была отнесена на сч. 83. По согласованию с продающей стороной, списание сумм превышения определено в срок 10 лет равными долями. В результате этого помесячно с Д-та сч. 83 «Доходы будущих периодов» в К-т сч. 80 «Прибыли и убытки» списывалась сумма разницы в цене. Включается ли данный доход в валовую выручку при расчете единого налога?

При переходе предприятий на упрощенную систему прибыль, ранее отраженная на счете 83, должна быть включена в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль по состоянию на дату перехода на упрощенную систему. В противном случае в бюджет недопоступит налог с оставшейся суммы прибыли. Это будет означать фактическое предоставление льготы, что не предусмотрено Законом «О налоге на прибыль предприятий и организаций».

n Включаются ли остатки по счетам 31 (расходы будущих периодов), 20 (незавершенное производство) в расходы предприятия при расчете совокупного дохода при переходе предприятия с общеустановленной на упрощенную систему?

В случае, если до перехода на упрощенную систему часть расходов предприятия была отражена в балансе как незавершенное производство либо как расходы будущих периодов, то отнесение затрат на уменьшение валовой выручки производится (или не производится) исходя из характера затрат.

К примеру, предприятие торговли до перехода на упрощенную систему имело остатки по счету 44 «Издержки обращения» (транспортные расходы и проценты по кредитам банка), а также сальдо по счету 31 «Расходы будущих периодов» (расходы на подписку). Исходя из перечня затрат, установленного Законом № 222-ФЗ, предприятие вправе отнести на уменьшение валовой выручки транспортные расходы и проценты по кредитам банка, списание же расходов на подписку производится за счет собственных источников.

В случае, если в сумме остатков незавершенного производства невозможно выделить величину затрат, принимаемых для исчисления единого налога, распределение таких остатков может производиться пропорционально удельному весу затрат, принимаемых для исчисления единого налога к общей сумме затрат, произведенных в отчетном периоде.

К примеру, общая сумма остатков незавершенного производства предприятия в момент перехода на упрощенную систему составила условную величину 120 ед. При этом, в сумме затрат, произведенных предприятием в отчетный период (после перехода на упрощенную систему), доля расходов, принимаемых для исчисления единого налога, составила 70%, т.о., из общего остатка незавершенного производства следует отнести на уменьшение валовой выручки 84 ед. (120 х 70%), остальные 36 ед. списать за счет собственных источников.

В случае отказа от упрощенной системы налогообложения и возврата предприятия на прежний режим учета и отчетности остатки незавершенного производства (расходы будущих периодов), списанные в период применения упрощенной системы за счет собственных источников, на счетах учета незавершенного производства (расходов будущих периодов) не восстанавливаются.

n Могут ли предприятия, перешедшие на упрощенную систему, выделять НДС в счетах-фактурах?

Предприятия, перешедшие на упрощенную систему не являются плательщиками НДС. Суммы налога, уплаченные поставщикам, включаются в состав затрат, учитываемых при определении совокупного дохода. Следовательно, заполнять счет-фактуру указанные предприятия не должны.

n Предприятие для расчетов с поставщиками использует векселя банков. Вексель приобретается исключительно с целью использования его как платежного средства, а не финансового вложения. Следует ли при передаче векселя поставщику сумму векселя включать в валовую выручку?

Передача приобретенного векселя банка, который является имуществом организации, в счет оплаты полученного от поставщика товара должна рассматриваться как операция по имуществу, реализованному за отчетный период, доход по которой подлежит включению в валовую выручку, подлежащую обложению единым налогом.

n Предприятие реализует ранее приобретенные ценные бумаги. Будет ли покупная стоимость ценных бумаг учитываться в составе расходов, уменьшающих валовую выручку?

Для исчисления совокупного дохода от продажи ценных бумаг следует выручку, полученную от указанной операции, уменьшить на покупную стоимость ценных бумаг.

n Как отражаются в облагаемом доходе суммы курсовых разниц по счетам в иностранной валюте?

Положения Федерального закона № 45-ФЗ от 03.03.99 г., который внес изменения в Закон «О налоге на прибыль» в части определения налогооблагаемой базы при отнесении курсовых разниц, не распространяются на субъекты малого предпринимательства, применяющие упрощенную систему. Для указанных предприятий учет доходов и расходов для исчисления совокупного дохода основан на кассовом методе, т.е. учитывается реальное поступление денежных средств и их расход. Поэтому корректировка совокупного дохода на возникшие курсовые разницы не производится. Полученные доходы (произведенные расходы) в иностранной валюте должны быть приняты к учету в рублях по курсу иностранной валюты, установленному ЦБ РФ, на дату зачисления валюты на счет (осуществления платежа).

n Как учитываются суммы дебиторской задолженности, возникшей до перехода на упрощенную систему?

Суммы дебиторской задолженности, возникшей до перехода на упрощенную систему, должны учитываться предприятиями, перешедшими на упрощенную систему, в составе выручки по мере оплаты. Суммы, полученные за ранее отгруженную продукцию, учитываются при налогообложении в том отчетном периоде, когда произведена оплата.

При этом, если предприятие до перехода на упрощенную систему налогообложения учитывало при налогообложении выручку от реализации продукции (работ, услуг) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов, то при переходе на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности (в целях устранения двойного налогообложения) указанные суммы не включаются в налогооблагаемую базу.

n Каков порядок учета НДС при переходе на упрощенную систему и обратно?

В случае, если предприятие отгрузило продукцию с НДС до перехода на упрощенную систему, а окончательный расчет был произведен, когда упрощенная система уже применялась, то полученная от покупателей сумма НДС вносится в бюджет в общеустановленном порядке. В случае, когда продукция, отгруженная без предъявления НДС (в период применения упрощенной системы), оплачена покупателем после отказа предприятия от упрощенной системы, исчисление и уплата НДС в бюджет не производится. По продукции, отгруженной покупателю с предъявлением в расчетных документах НДС (до перехода на упрощенную систему), но оплаченной покупателем после возврата на прежний режим учета и отчетности, уплата НДС в бюджет производится в общеустановленном порядке, предусмотренном Законом РФ № 1992-1 от 06.12.91 г. «О налоге на добавленную стоимость». n